Письмо УФНС РФ по Хабаровскому краю от 29.09.2006 г № 16-15/25132@

О направлении разъяснений о порядке применения УСНО

Инспекции ФНС России по городам
и районам Хабаровского края
Управление Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю в связи с многочисленными запросами налогоплательщиков о порядке применения упрощенной системы налогообложения направляет для сведения и использования в работе ответы на следующие вопросы.
1.Вопрос: Налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность в сфере оптовой торговли и применяет упрощенную систему налогообложения. Объектом налогообложения выбраны доходы, уменьшенные на величину расходов. Правомерно ли указанному налогоплательщику включать в расходы отчетного периода стоимость приобретенных товаров, если эти товары оплачены поставщику, отгружены им покупателю, но не оплачены или частично оплачены покупателем? Также, правомерно ли включать в расходы отчетного периода стоимость таких товаров, если эти товары оплачены поставщику, но не реализованы и находятся у данного налогоплательщика на складе?
Ответ: Порядок определения расходов налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения, установлен статьей 346.16 главы 26.2 "Упрощенная система налогообложения" Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ), согласно подпункту 23 пункта 1 которой налогоплательщик при определении объекта налогообложения имеет право уменьшить полученные доходы на расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации.
В соответствии с пунктом 2 статьи 346.17 НК РФ в редакции, действовавшей до 1 января 2006 г., расходы налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, учитывались после их фактической оплаты.
В связи с этим ранее в разъяснениях Министерства финансов России и Федеральной налоговой службы указывалось, что расходы по приобретению товаров, предназначенных для дальнейшей реализации, учитываются в полной сумме после их фактической оплаты независимо от времени реализации товаров.
Пунктами 6 и 7 статьи 1 Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ "О внесении изменений в главы 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации", вступившего в силу с 1 января 2006 г., в подпункт 23 пункта 1 статьи 346.16 и пункт 2 статьи 346.17 НК РФ были внесены изменения и дополнения.
Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, с 01.01.2006 учитываются при определении налоговой базы по мере реализации указанных товаров.
Налогоплательщик вправе для целей налогообложения использовать один из следующих методов оценки покупных товаров: по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО); по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО); по средней стоимости; по стоимости единицы товара.
Методы учета указанных расходов налогоплательщики устанавливают самостоятельно.
Пунктом 1 статьи 39 НК РФ установлено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
При этом момент фактической реализации товаров определяется в соответствии с частью второй НК РФ (пункт 2 статьи 39 НК РФ).
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ датой получения доходов (в том числе доходов от реализации товаров) у налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) иным способом (кассовый метод).
Следовательно, моментом реализации товаров у таких налогоплательщиков следует считать день поступления денежных средств, иного имущества или неимущественных прав за реализованные товары.
В связи с этим при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в состав расходов включается стоимость приобретенных товаров, оплаченных поставщикам, реализованных и оплаченных покупателями.
2.Вопрос: Вправе ли налогоплательщик при осуществлении доставки товара до покупателя включить в расходы затраты по транспортировке, а именно - стоимость бензина по фактическому использованию?
Ответ: В соответствии с подпунктом 23 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в подпункте 8 настоящего пункта). При реализации указанных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от этих операций на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в том числе на сумму расходов по хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемых товаров.
Подпунктом 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ установлено, что расходы, непосредственно связанные с реализацией указанных товаров, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке, учитываются в составе расходов после их фактической оплаты.
В целях главы 26.2 "Упрощенная система налогообложения" НК РФ оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав.
Исходя из вышеизложенного, следует, что расходы, связанные с транспортировкой реализованных товаров, осуществленные налогоплательщиками как при их приобретении, так и при дальнейшей реализации, могут быть учтены при налогообложении. Это относится и к расходам по оплате транспортных услуг, оказанных сторонними организациями, и к расходам по перевозке товаров собственным транспортом.
При этом обращаем внимание, что согласно пункту 2 статьи 346.16 НК РФ расходы, указанные в пункте 1 данной статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.
В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ, в целях главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Перечень расходов, установленный пунктом 1 статьи 346.16 НК РФ, является исчерпывающим.
Первичным документом по учету работы автотранспорта и списания израсходованного топлива является Путевой лист легкового автомобиля, форма которого утверждена Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте".
Таким образом, для подтверждения произведенных расходов на ГСМ при эксплуатации автотранспорта в целях транспортировки реализуемых товаров, необходимо оформлять и иметь в наличии следующие документы:
- путевые листы;
- чеки АЗС;
- договор аренды транспортного средства (в случае если доставка осуществляется третьими лицами);
- технический паспорт транспортного средства (в случае если доставка осуществляется собственными силами).
3.Вопрос: Налогоплательщик арендует офис, при этом применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов". В договоре аренды есть пункт, что "Арендатор" в счет арендной платы делает отделку (ремонт) офисного помещения (здание только что построили). При этом арендная плата установлена ежемесячной фиксированной суммой. Строительные материалы куплены в августе 2006 г., офисное помещение отремонтировано в сентябре 2006 г., строительной фирме также в сентябре 2006 г. оплачены услуги по ремонту.
В наличии имеются следующие документы:
- договор аренды;
- дополнительное соглашение, в котором указана полная сумма расходов (на основании строительной сметы), затраченная на ремонт офисного помещения;
- платежные поручения как на оплату строительных материалов, так и ремонтных работ;
- акт выполненных работ, счета-фактуры на строительные материалы и ремонт помещения.
Имеет ли налогоплательщик право в 3 квартале 2006 г. уменьшить полученные доходы на стоимость строительных материалов и услуг по ремонту офисного помещения как на арендные платежи на основании подпункта 4 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ?
Ответ: В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик имеет право уменьшить полученные доходы на арендные (в том числе лизинговые) платежи за арендуемое (в том числе принятое в лизинг) имущество.
В соответствии со статьей 606 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее по тексту - ГК РФ) по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.
Пунктом 5 статьи 614 ГК РФ определено, что арендная плата может устанавливаться как в виде определенных в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно, так и в виде возложения на арендатора обусловленных договором затрат на улучшение арендованного имущества.
Согласно пункту 3 статьи 614 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором, размер арендной платы может изменяться по соглашению сторон в сроки, предусмотренные договором, но не чаще одного раза в год.
При этом в соответствии с пунктом 1 статьи 616 ГК РФ арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором аренды.
Согласно договору аренды арендная плата установлена в виде платежей, определенных в твердой сумме. При этом договором аренды предусмотрено, что арендатор производит капитальный ремонт своими силами в счет будущих платежей по аренде.
Таким образом, каждая сторона (арендодатель и арендатор) оказывает другой платные услуги:
- арендодатель предоставляет арендатору помещение в аренду;
- арендатор в свою очередь выполняет для арендодателя ремонтные работы.
На основании пункта 1 статьи 39 НК РФ передача арендодателю улучшений арендованного имущества, произведенных за счет фирмы в счет погашения арендной платы, является реализацией, а стоимость произведенных ремонтных работ будет являться для арендатора доходом от реализации.
Согласно пункту 1 статьи 346.17 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).
Пунктом 2 статьи 346.17 НК РФ установлено, что расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. В целях главы 26.2 НК РФ оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав.
Для зачета стоимости произведенных арендатором ремонтных работ в счет уплаты платежей по аренде помещения, данному налогоплательщику необходимо провести с арендодателем зачет взаимных требований на основании статьи 410 ГК РФ, который оформляется актом взаимозачета.
При этом в счет уплаты арендных платежей можно зачесть только ту стоимость ремонтных работ, которая соответствует сумме задолженности по арендной плате на дату проведения зачета.
В случае если стоимость ремонтных работ превышает сумму задолженности по арендной плате, то в дальнейшем налогоплательщику необходимо будет ежемесячно оформлять акты взаимозачетов до тех пор, пока не будет погашена вся задолженность арендодателя перед арендатором за ремонт.
Так как взаимозачет является одним из способов погашения обязательств, а налогоплательщик, находясь на упрощенной системе налогообложения, применяет кассовый метод учета доходов и расходов, то при проведении зачета взаимных требований налогоплательщик имеет право соответствующие доходы и расходы принять для целей налогообложения только на дату составления документа о взаимозачете, подписанного обеими сторонами сделки.
Исходя из вышеизложенного, следует, что после подписания акта взаимозачета арендатору необходимо отразить в книге учета доходов и расходов следующие операции:
- в графе "доходы" - стоимость ремонта в размере, указанном в акте зачета взаимных требований;
- в графе "расходы" - стоимость материалов и услуг по ремонту также в размере, указанном в акте зачета взаимных требований;
- в графе "расходы" - размер арендной платы, установленной договором аренды на основании подпункта 4 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ, после составления соответствующего акта зачета взаимных требований.
Советник государственной гражданской
службы Российской Федерации 1 класса
В.Э.Колбергс