Письмо УФНС РФ по Хабаровскому краю от 04.05.2007 г № 15-20/9634@
О налоге на добавленную стоимость
ИФНС России по городам
и районам Хабаровского края
В связи с возникающими вопросами о порядке применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) при переходе налогоплательщика с общего режима налогообложения на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) Управление Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю разъясняет.
1.Согласно п. 4 ст. 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками ЕНВД, не признаются плательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию РФ.
В соответствии с п. 3 ст. 170 НК РФ при переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы в соответствии с гл. 26.3 НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы.
В соответствии с п. 16 Правил ведения журналов полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (с изменениями и дополнениями), при восстановлении в порядке, установленном п. 3 ст. 170 НК РФ, сумм налога на добавленную стоимость, принятых к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, счета-фактуры, на основании которых суммы налога были ранее приняты к вычету, подлежат регистрации в книге продаж на сумму налога, подлежащую восстановлению.
Для налогоплательщиков, осуществляющих наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, установлена обязанность ведения раздельного учета имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой они уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения (п. 4 ст. 170 НК РФ, п. 7 ст. 346.26 НК РФ).
Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.
Таким образом, при получении товара, который будет реализован как оптом, так и в розницу, налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.
При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), принятым к вычету и относящимся к общехозяйственным расходам, используемым для осуществления как облагаемым налогом, так и не подлежащих налогообложению операций, указанные суммы налога подлежат восстановлению и уплате в бюджет в общеустановленном порядке.
2.Порядок восстановления сумм НДС налогоплательщиками по объектам недвижимости, используемых в дальнейшем для операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ, определены п. 6 ст. 171 НК РФ и п. 3 ст. 170 НК РФ.
В соответствии с абзацем четвертым п. 6 ст. 171 НК РФ суммы налога, предъявленные налогоплательщику при проведении подрядчиками капитального строительства объектов недвижимости (основных средств), при приобретении недвижимого имущества (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), исчисленные налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления (основных средств), принятые к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению в случае, если указанные объекты недвижимости (основные средства) в дальнейшем используются для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ, за исключением основных средств, которые полностью самортизированы или с момента ввода которых в эксплуатацию у данного налогоплательщика прошло не менее 15 лет. Данный порядок применяется в отношении объектов недвижимости, по которым начисление амортизации в соответствии с п. 2 ст. 259 НК РФ производится, начиная с 1 января 2006 года.
Таким образом, из указанной нормы следует, что суммы налога подлежат восстановлению в случае, если вышеуказанные объекты недвижимости (основные средства) в дальнейшем используются для осуществления операций, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ, тем налогоплательщиком НДС, который ранее правомерно применил налоговые вычеты сумм налога по таким объектам недвижимости.
Вместе с тем, в случае, если вышеуказанные объекты недвижимости приобретены до 1 января 2006 года, то при использовании их для операций, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ, применяется порядок восстановления сумм НДС, предусмотренный п. 3 ст. 170 НК РФ, т.е. в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки, в том налоговом периоде, в котором основные средства были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления указанных операций.
При этом если налогоплательщик НДС начинает использовать основные средства одновременно как в деятельности, облагаемой НДС, так и в деятельности, не облагаемой НДС, то суммы налога по такому имуществу, ранее правомерно принятые этим налогоплательщиком к вычету, на основании пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ подлежат восстановлению и уплате в бюджет в первом налоговом периоде начала их использования, исходя из пропорции, определяемой аналогично пропорции, указанной в п. 4 ст. 170 НК РФ, независимо от даты приобретения объектов недвижимости.
Советник государственной гражданской
службы Российской Федерации 1 класса
В.Э.Колбергс