Письмо УФНС РФ по Хабаровскому краю от 17.10.2005 г № 16-15/1037/14883@
О налогообложении организаций, осуществляющих строительную деятельность
Управление Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю в связи с поступающими запросами направляет разъяснение по вопросу налогообложения организаций, осуществляющих строительную деятельность.
Вопрос:Организация, являясь инвестором строительства объекта, одновременно выполняет функции заказчика-застройщика. Средства на содержание заказчика-застройщика не предусмотрены в проектно-сметной документации.
Имеет ли организация право включить в инвентарную стоимость объекта свои фактические затраты, связанные с осуществлением строительных работ, в качестве затрат заказчика-застройщика на основании утверждения этих затрат директором организации ежемесячно в форме акта?
Согласно договору с генеральным подрядчиком обязанность по обеспечению строительства материалами, оборудованием, не требующим монтажа, инвентарем частично осуществляет заказчик-застройщик.
Имеет ли организация право на основании представленного подрядчиком отчета об израсходованных в ходе строительства материалах и инвентаре отнести стоимость использованных материалов в состав расходов по строительству на счет 08?
Ответ: 1. В соответствии с пунктом 1.4 Письма Министерства финансов Российской Федерации от 30.12.1993 N 160 "Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций" (далее по тексту - Положение N 160) под застройщиками понимаются предприятия, специализирующиеся на выполнении функций по организации строительства объектов, контролю за его ходом и ведением бухгалтерского учета производимых при этом затрат, в том числе функций технического надзора.
Деятельность организации по выполнению функций заказчика-застройщика, в том числе технадзора, рассматривается как оказание услуг независимо от источника финансирования.
Согласно статье 39 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - Кодекс) под реализацией товаров, работ, услуг признается передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом для другого лица. При этом услугой в соответствии со статьей 38 Кодекса признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления деятельности.
Средства на финансирование организационно-технического обеспечения строительства, а также иные суммы на содержание заказчика-застройщика должны предусматриваться в договорах инвестирования (долевого участия) и включаются в сметную стоимость строящихся объектов.
Соответственно, определенная договором сумма на финансирование организационно-технического обеспечения строительства, а также иные суммы на содержание заказчика, предусмотренные в сметах на строящиеся объекты, являются вознаграждением заказчика за выполнение им своих функций и признаются доходом при исчислении налога на прибыль.
Затраты на содержание организаций-застройщиков включаются в состав прочих капитальных работ и затрат в соответствии с пунктом 4.7.2 Инструкции по заполнению форм Федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 03.10.96 N 123.
Согласно пункту 1.4 Положения N 160 расходы по содержанию застройщиков производятся за счет средств, предназначенных на финансирование капитального строительства, и включаются в инвентарную стоимость вводимых в эксплуатацию объектов в составе прочих капитальных затрат на основании пункта 5.1 вышеуказанного Положения.
В соответствии со статьей 743 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее по тексту - Гражданский кодекс) строительство и связанные с ним работы осуществляются в соответствии с технической документацией, определяющей объем, содержание работ и другие предъявляемые к ним требования, и со сметой, определяющей цену работ.
Статьей 744 Гражданского кодекса предусмотрено, что заказчик вправе вносить изменения в техническую документацию или согласовывать дополнительную смету в зависимости от объема вносимых изменений.
Исходя из вышеизложенного, организация вправе отнести затраты, осуществленные ею в целях организационно-технического обеспечения строительства, на инвентарную стоимость строящегося объекта, если эти затраты оговорены в договорах долевого участия, а также предусмотрены сметной документацией или изменениями и дополнениями к ней.
2.Пунктом 3.1.4 Положения N 160 предусмотрено, что в случае обеспечения застройщиком стройки в соответствии с договором на строительство оборудованием, не требующим монтажа, инструментом и инвентарем учет приобретения указанных товарно-материальных ценностей, включение в состав затрат по строительству объектов и ввода в эксплуатацию осуществляет заказчик-застройщик согласно оплаченным или принятым к оплате счетам поставщиков.
Согласно статье 747 Гражданского кодекса в договоре строительного подряда могут быть предусмотрены обязанности заказчика-застройщика по предоставлению подрядчику в пользование необходимых для осуществления строительных работ зданий и сооружений, оказанию услуг по транспортировке грузов, временной подготовке сетей энергоснабжения, водопровода и других услуг.
Порядок оплаты подрядчикам стоимости и полноты оказываемых заказчиком услуг устанавливается в заключаемых между сторонами (заказчиком-застройщиком и подрядчиком) договорах строительного подряда.
В большинстве случаев предусматривается такой порядок расчетов, при котором стоимость отпущенных материалов удерживается со стоимости работ. Это обусловлено тем, что существующие сметные нормы и нормативы предполагают определение стоимости работ с учетом материалов и, в ряде случаев, выделить эту стоимость из общей стоимости работ невозможно.
В данном случае застройщик-заказчик вправе отнести стоимость приобретенных им и израсходованных строительных материалов на затраты по строительству.
При этом в целях налогообложения прибыли, исходя из положений Кодекса, следует учитывать следующее.
В соответствии с требованиями статей 39 и 249 Кодекса вознаграждение заказчика за оказываемые подрядчикам в процессе строительства услуги и возмещение стоимости предоставленных материалов и оборудования признаются при исчислении налога на прибыль доходом и учитываются в порядке, установленном применяемым организацией методом определения доходов и расходов.
Выручкой от реализации признаются также встречные обязательства, производимые зачетом за реализованные товары (работы, услуги), выраженные в денежной или натуральной формах.
Как правило, расчеты за оказанные заказчиком-застройщиком подрядчикам услуги осуществляются путем оформления взаимозачетов по погашению встречной задолженности за выполненные последними строительные работы. И, следовательно, сумма дебиторской задолженности за оказанные заказчиком-застройщиком услуги, погашенная путем проведения взаимозачета, также учитывается в выручке от реализации товаров (работ и услуг) заказчика-застройщика и отражается в составе доходов при определении объекта налогообложения.
Советник налоговой службы
Российской Федерации I ранга
В.Э.Колбергс